Premessa
La Legge di Bilancio 2023 ha introdotto nuovi limiti per i ricavi e/o compensi del regime fiscale agevolato c.d. “Forfetario”.
Infatti, risulta grandemente allargata la platea dei possibili soggetti beneficiari alla luce dell’innalzamento dei limiti dai precedenti euro 65.000 agli attuali euro 85.000. Detta modifica è valevole per tutti i contribuenti senza alcuna distinzione per codice attività.
Fruitori, requisiti d’accesso, cause di esclusione e disapplicazione del regime agevolativo
I fruitori
Possono accedere al regime fiscale agevolato gli autonomi, ovvero persone fisiche esercenti l’attività d’impresa e di arti o professioni, ivi incluse le imprese familiari e coniugali non gestite in forma societaria. Continuano a restare escluse le società di persone e i soggetti equiparati dall’art. 5 del TUIR.
I requisiti di accesso
| Requisiti d’accesso |
| Ricavi conseguiti o compensi percepiti, ragguagliati ad anno, di ammontare non superiore a euro 85.000 (il limite in vigore fino al 31/12/2022 era euro 65.000). |
| Sostenimento di spese per un ammontare complessivamente non superiore a euro 20.000 lordi per:lavoratori dipendenti; collaboratori di cui all’art. 50 co. 1 lett. c) e c-bis) del TUIR;somme corrisposte per le prestazioni di lavoro effettuate dall’imprenditore medesimo o dai suoi familiari (art. 60 del TUIR);lavoro accessorio (art. 70 del D.Lgs. 276/2003);utili erogati agli associati in partecipazione con apporto costituito da solo lavoro (art. 53 co. 2 lett. c) del TUIR); |
| I compensi percepiti a titolo di diritti d’autore (art. 53 co. 2 lett. b) del TUIR) concorrono alla soglia di euro 65.000 solo se correlati con l’attività di lavoro autonomo svolta, ovvero se gli stessi non sarebbero stati conseguiti in assenza dello svolgimento dell’attività di lavoro autonomo. |
| I contributi a fondo perduto percepiti in relazione all’emergenza Coronavirus non devono essere computati nel limite di euro 65.000 di ricavi e compensi ai fini dell’accesso o della permanenza nel regime. (circ. Agenzia delle Entrate 5/2021 e risposta interpello 443/2021). |
| L’importo dell’imposta di bollo addebitato in fattura al cliente assume natura di ricavo o compenso, concorrendo al limite d’accesso e permanenza nel regime e all’imponibile soggetto ad imposta sostitutiva (risposta a interpello Agenzia delle Entrate 428/2022). |
Cause di esclusione
| Cause di esclusione |
| Utilizzo di regimi speciali IVA o di regimi forfetari di determinazione del reddito d’impresa o di lavoro autonomo (lett. a). |
| Residenza fiscale all’estero, fatta eccezione per i residenti in Stati UE/SEE che producono in Italia almeno il 75% del reddito complessivo (lett. b). |
| Effettuazione, in via esclusiva o prevalente, cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato, di terreni edificabili o di mezzi di trasporto nuovi (lett. c). |
| Esercizio di attività d’impresa, arti o professioni e, contemporaneamente all’esercizio di tale attività:partecipazione in società di persone, associazioni o imprese familiari (art. 5 del TUIR);controllo, diretto o indiretto, di società a responsabilità limitata o associazioni in partecipazione, che esercitano attività economiche direttamente o indirettamente riconducibili a quelle svolte dagli esercenti attività d’impresa, arti o professioni (lett. d). |
| Esercizio dell’attività prevalentemente nei confronti di datori di lavoro con i quali sono in essere o erano intercorsi rapporti di lavoro nei due precedenti periodi d’imposta o nei confronti di soggetti agli stessi direttamente o indirettamente riconducibili, ad esclusione dei soggetti che iniziano una nuova attività dopo aver svolto il periodo di pratica obbligatoria ai fini dell’esercizio di arti o professioni (lett. d-bis). |
| Possesso, nell’anno precedente, di redditi di lavoro dipendente e assimilati, di cui agli artt. 49 e 50 del TUIR, eccedenti l’importo di euro 30.000; la soglia non deve essere verificata se il rapporto di lavoro è cessato (lett. d-ter). |
Come già indicato nel precedente paragrafo, il limite dei ricavi o compensi deve essere ragguagliato all’anno solare nonché verificato con l’anno precedente. A dirimente di qualsivoglia dubbio interpretativo circa il ragguaglio del limite dei ricavi o compensi con l’anno precedente, l’Agenzia delle Entrate con la circolare 9/E/2019, si era già espressa in occasione del precedente incremento della soglia da euro 30.000 nel 2018 a euro 65.000 nel 2019, precisando che “[…] il nuovo limite di ricavi/compensi di 65.000 euro va verificato, come si evince dall’espressa previsione normativa, con riferimento al limite dei ricavi conseguiti e dei compensi percepiti nell’anno precedente all’applicazione del regime forfetario. Da ciò consegue che, ad esempio, nel caso in cui il contribuente abbia superato la soglia di 30.000 euro di ricavi/compensi al 31 dicembre 2018, ma abbia conseguito/percepito, nel medesimo periodo d’imposta, ricavi/compensi non superiori alla soglia di 65.000 euro (quindi superiori ai limiti imposti dalla vecchia normativa ma inferiori a quelli indicati dalla nuova previsione della legge di bilancio 2019), può rimanere nel regime forfetario, applicando le disposizioni introdotte dalla legge di bilancio 2019”.
Pare quindi doverosa l’utilizzazione della medesima logica anche nell’incremento della soglia da euro 65.000 a euro 85.000, che permette di fatto al soggetto che ha superato la soglia di euro 65.000 di compensi al 31 dicembre 2022, ma non la soglia di euro 85.000, di continuare a permanere nel presente regime fiscale agevolato anche nel periodo solare 2023.
La disapplicazione del regime agevolativo
Il regime forfetario viene disapplicato a seguito:
- della perdita di uno dei requisiti d’accesso, oppure per la verifica di una condizione ostativa (art. 1 co. 71 della L. 190/2014);
- dell’esercizio dell’opzione almeno triennale per l’applicazione dell’IVA e delle imposte sul reddito nei modi ordinari (art. 1 co. 70 della L. 190/2014).
La perdita dei requisiti o la verifica di una condizione ostativa determina la fuoriuscita dal regime dall’anno successivo. Tuttavia, la fuoriuscita è immediata nell’anno in cui i ricavi o i compensi percepiti superano euro 100.000; in tal caso, il reddito dell’intero anno è determinato con le modalità ordinarie, con applicazione di IRPEF e relative addizionali, ed è dovuta l’IVA a partire dalle operazioni effettuate che comportano il superamento del già menzionato limite (art. 1 co. 71 secondo e terzo periodo della L. 190/2014, come modificato dall’art. 1 co. 54 lett. b) della L. 197/2022).
La fuoriuscita dal regime non impedisce di avvalersi nuovamente dello stesso a seguito dell’opzione, oppure dopo il riacquisto delle condizioni necessarie.
Le imposte dirette
Il reddito d’impresa o di lavoro autonomo soggetto ad imposta sostitutiva è determinato applicando un apposito coefficiente di redditività ai ricavi o compensi percepiti nel periodo d’imposta (principio di cassa), specifico per ciascuna attività.
| Tipologia attività | Coefficiente di redditività |
| Industrie alimentari e delle bevande (codice attività 10 e 11) | 40% |
| Commercio all’ingrosso e al dettaglio (codice attività 45, da 46.2 a 46.9, da 47.1 a 47.7, 47.9) | 40% |
| Commercio ambulante di prodotti alimentari e bevande (codice attività 47.81) | 40% |
| Commercio ambulante di altri prodotti (codice attività 47.82 e 47.89) | 54% |
| Costruzioni e attività immobiliari (codice attività 41, 42, 43, 68) | 86% |
| Intermediari del commercio (codice attività 46.1) | 62% |
| Intermediari del commercio (codice attività 46.1) | 40% |
| Attività professionali, scientifiche, tecniche, sanitarie, di istruzione, servizi finanziari ed assicurativi (codice attività da 64 a 66, da 69 a 75, da 85 a 88) | 78% |
| Altre attività (codice attività da 01 a 03, da 05 a 09, da 12 a 33, da 35 a 39, da 49 a 53, da 58 a 63, da 77 a 82, 84, da 90 a 99) | 67% |
Le deduzioni
Contributi previdenziali
Dal reddito soggetto ad imposta sostitutiva sono deducibili i contributi previdenziali, compresi quelli corrisposti per conto dei collaboratori dell’impresa familiare fiscalmente a carico, ovvero, se non fiscalmente a carico, qualora il titolare non abbia esercitato il diritto di rivalsa sui collaboratori stessi (art. 1 co. 64 della L. 190/2014).
Riscatto anni di laurea
Sono invece indeducibili i contributi previdenziali versati per il riscatto degli anni di laurea, in quanto non versati in ottemperanza a disposizioni di legge.
Contributi INAIL
I premi INAIL versati per la posizione assicurativa obbligatoria contro gli infortuni sul lavoro, non avendo natura di contributi previdenziali, sono esclusi dalla determinazione del reddito soggetto ad imposta sostitutiva.
L’imposta sostitutiva
Sul reddito imponibile determinato forfetariamente si applica un’imposta sostitutiva ai fini IRPEF, delle addizionali regionale e comunale pari al 15%.
Riduzione dell’aliquota per inizio attività
Per i soggetti che iniziano l’attività è possibile beneficiare della riduzione al 5% dell’aliquota d’imposta per i primi 5 anni dell’attività (art. 1 co. 65 della L. 190/2014).
Per usufruire dell’agevolazione:
- il contribuente non deve aver esercitato, nei 3 anni precedenti l’inizio dell’attività, un’altra attività artistica, professionale ovvero d’impresa, anche in forma associata o familiare;
- l’attività da esercitare non deve costituire, in nessun modo, mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, escluso il caso in cui l’attività precedentemente svolta consista nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dell’esercizio di arti o professioni;
- qualora venga proseguita un’attività svolta in precedenza da altro soggetto, l’ammontare di ricavi e compensi realizzati nel periodo d’imposta precedente non dev’essere superiore a euro 85.000.
La sussistenza della “mera prosecuzione” con altra precedente attività va valutata sotto il profilo sostanziale, ossia verificando se la nuova attività si rivolge alla medesima clientela e necessita delle stesse competenze lavorative (circ. Agenzia delle Entrate 10/2016).
La prosecuzione rileva anche quando la cessazione del precedente rapporto di lavoro avvenga per cause indipendenti dalla volontà del dipendente (risposta interpello Agenzia Entrate 161/2020) oppure si tratti di attività già svolte dal contribuente all’estero (risposta a interpello 197/2022).La continuità con la precedente attività non sussiste quando la nuova attività o il mercato di riferimento sono diversi, ovvero quando la precedente attività abbia il carattere di marginalità economica, ossia il lavoro dipendente o assimilato sia svolto, in base a contratti a tempo determinato o di collaborazione coordinata e continuativa per un periodo di tempo non superiore a diciotto mesi (circ. Agenzia delle Entrate 10/2016).
Conclusioni
Il regime fiscale agevolato c.d. “Forfetario” è rappresentativo di un aiuto concreto ai lavoratori autonomi che hanno optato per il percorso della libera professione. Inoltre, con l’incremento degli attuali limiti di ricavi e/o compensi il regime fiscale risulterà ancor più attrattivo per coloro che, ad oggi, non hanno ancora esercitato l’opzione.
Resta ugualmente necessario prestare massima attenzione al non superamento dei limiti quantitativi e a non incappare in cause ostative che potrebbe condurre alla disapplicazione immediata del regime agevolato.
Stefano Cartabbia (Senior Consultant – Ca Consulting)
